Mit Urteil vom 12. Dezember 2024 (VI R 25/22) hat der Bundesfinanzhof (BFH) ents…
Nach mehreren Anläufen in früheren Gesetzesentwürfen und nachdem Deutschland im Februar von der EU-Kommission im Rahmen eines Vertragsverletzungsverfahrens gerügt worden ist, setzt der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2024 zumindest die unionsrechtlichen Vorgaben aus Art. 132 Abs. 1 lit. i) und j) der Mehrwertsteuersystemrichtlinie in § 4 Nr. 21 UStG um. Die Befreiung öffentlich-rechtlicher und gemeinnütziger Bildungseinrichtungen ohne Gewinnstreben aus § 4 Nr. 22 UStG bleibt unverändert erhalten. Die im Gesetzentwurf zunächst vorgesehene umfassende „Reform“ der Befreiung der Bildungsleistungen bleibt damit aus.
Kritisiert wurden zuvor insbesondere der enge Wortlaut der deutschen Vorschrift im Hinblick auf die begünstigten Leistungen und die Leistenden, der eine unionsrechtskonforme Auslegung erschwert. Zukünftig gilt die Umsatzsteuerbefreiung daher für Leistungen von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit Aufgaben, welche mit unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Aufgaben betraut sind. Dass Allgemein- bzw. Berufsbildung auch Anbieter einschließt, die Ausbildungen, Fortbildungen oder berufliche Umschulungen erbringen, wie es auch das Unionsrecht versteht, wird durch eine entsprechende Erwähnung im neu gefassten Wortlaut ebenfalls deutlich. Anders als im ursprünglichen Gesetzesentwurf sollen auch solche Fortbildungen umsatzsteuerfrei sein, mit denen eine Gewinnerzielungsabsicht angestrebt wird.
Teilweise wurde verlangt, dass auch die Weiterbildung ausdrücklich erwähnt werden soll, da diese nicht zwangsläufig von den anderen Begriffen umfasst ist. Hierzu hat der Gesetzgeber keinen Anlass gesehen.
Abstand genommen wurde auch von der ausdrücklichen Aufnahme einer Umsatzsteuerbefreiung für Lieferungen und sonstigen Leistungen, die eng mit den begünstigten Leistungen verbunden sind. So ist es im Unionsrecht niedergeschrieben und war anfänglich auch im Gesetzesentwurf vorgesehen. Dass deswegen ein wichtiger Kreis nicht berücksichtigt wird, sei nicht zu befürchten, da in § 4 Nummer 14 lit. b) oder Nummer 23 UStG bereits eng verbundene Dienstleistungen erfasst werden.
Neu aufgenommen wird in § 4 Nummer 21 lit. c) UStG der von Privatlehrern erteilte Schul- und Hochschulunterricht. Bisher waren selbstständige Lehrer nur insoweit steuerfrei tätig, als dass sie die Unterrichtsleistungen an bestimmten Einrichtungen erbringen, vgl. § 4 Nummer 21 lit. b UStG. Durch die neue Regelung ist die Art der Leistung entscheidend (Schul- und Hochschulunterricht) und nicht allein die Einrichtung. Unter Privatlehrer ist eine natürliche Person zu verstehen, die in eigener Person, für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung Unterrichtsleistungen erbringt. Werden mehrerer Personen gleichzeitig unterrichtet, ist dies kein Ausschlusskriterium.
Überraschend ist, dass sich der Gesetzgeber in den letzten Zügen des Gesetzgebungsverfahrens doch für eine Beibehaltung des Bescheinigungsverfahren aus § 4 Nummer 21 lit. a) sublit. bb) UStG entschied. Nachdem mit dem ursprünglichen Entwurf dieses Verfahren gänzlich abgeschafft werden sollte, wurde sich nach Anhörung des Finanzausschusses für dieses Verfahren ausgesprochen. Das Bescheinigungsverfahren wird in der Praxis schon lange kritisiert und seine Abschaffung wurde ursprünglich mit Bürokratieabbau, Kostensenkung und mehr Rechtssicherheit durch den Wegfall des "geteilten" Rechtsweges aus Verwaltungs- und Finanzgerichtsbarkeit begründet. Mit der Abschaffung erhofften sich viele zudem ein "Wahlrecht" hinsichtlich der Umsatzsteuerbefreiung bzw. -pflicht und damit die Ausübung der Vorsteuerabzugsberechtigung. Dass nun, wie bisher, die Anbieter nachträglich und rückwirkend von der Umsatzsteuer befreit werden können (die Bescheinigung kann von den Finanzbehörden auch von Amts wegen beantragt werden) und damit zum Vorsteuerabzug nicht mehr berechtigt sind, wird kritisch betrachtet und könnte mit einem Antragserfordernis des Unternehmers gelöst werden.
Insgesamt sind die Änderungen zu befürworten, wenn sie auch kleiner ausfallen als ursprünglich geplant. Dem Ziel der Unionsrechtskonformität kommt der Gesetzgeber im Wesentlichen nach, da die größten Auslegungsprobleme beseitigt werden. Die Beibehaltung des Bescheinigungsverfahren hat Vor- und Nachteile. Ein Wahlrecht hinsichtlich der Umsatzsteuerbefreiung würde jedoch den Interessen aller gerecht werden. Bildungseinrichtungen, die ihre Befreiung bisher mit einer Bescheinigung nachgewiesen haben, sollten sich frühzeitig nach Abschluss des Gesetzgebungsverfahrens um eine neue Bescheinigung bemühen. Aufgrund der Erweiterung des Anwendungsbereiches ist nicht zu befürchten, dass Anbieter eine Bescheinigung über eine entsprechende Befreiung nicht mehr erhalten werden. Aus der Verwaltung gibt es indes Stimmen, die dafür plädieren, dass Bescheinigungen nach alter Gesetzesfassung über den 31. Dezember 2024 hinaus weiterhin Gültigkeit besitzen. Dies vor dem Hintergrund des erweiterten Anwendungsbereichs der Vorschrift und dem kurzfristig nicht zu bewältigenden Verwaltungsaufkommen, den neue Anträge zum Jahreswechsel bedeuten würden.
Die Regelung gilt ab dem 1. Januar 2025.
Teresa Werner
Alexandra Wolter
